Головна Аналитика и судебная практика Судебная практика Относительно некоторых особенностей возмещения из Государственного бюджета Украины излишне уплаченного акцизного сбора. Судебная практика.
Относительно некоторых особенностей возмещения из Государственного бюджета Украины излишне уплаченного акцизного сбора. Судебная практика.

О нарушении субъектом хозяйствования порядка возмещения акцизного сбора установленного нормами действующего законодательства Украины.

Позиция налогоплательщика: при осуществлении хозяйственной деятельности у субъекта хозяйствования не было оборота по реализации подакцизных товаров, поскольку возвращены табачные изделия ненадлежащего качества, которые в дальнейшем уничтожены, не являются объектом налогообложения акцизным сбором, а следовательно уменьшение налогоплательщиком обязательств из указанного сбора за соответствующий период путем представления уточняющих расчетов является правомерным и обоснованным.

Позиция ОГНС: при реализации табачных изделий у налогоплательщика в силу требований действующего законодательства возникла обязанность по уплате акцизного сбора, тогда как последующее возвращение предприятию некачественной продукции не может считаться ошибкой при его исчислении. Кроме того, законодательством предусмотрено исключительный перечень оснований возвращения акцизного сбора, однако уничтожение некачественной подакцизной продукции не является основанием для такого возмещения.

Решение суда: Высший административный суд Украины (далее - ВАСУ), поддерживая позицию органа ГНС, отметил следующее. Так, по результатам проведения выездной плановой проверки АОЗТ «ОАО - П» по вопросам соблюдения требований налогового, валютного и иного законодательства составлен акт, которым субъекту хозяйствования доначислено обязательство по акцизному сбору и применены штрафные санкции.

Не соглашаясь с доначисленными суммам налоговых обязательств АОЗТ «ОАО - П» обратилось в суд с иском о признании действий государственного налогового органа неправомерными и отмене налогового уведомления-решения.

Решением суда первой и апелляционной инстанции иск АОЗТ «ОАО - П» удовлетворен.

Считая, что при вынесении решения судами предыдущих инстанций допущено нарушение норм материального и процессуального права, и как следствие вынесенное решение, не в полной мере основывается на законе, орган ГНС обратился с кассационной жалобой в ВАСУ, в которой просит отменить решения судов первой и апелляционной инстанции и принять новое решение, которым отказать субъекту хозяйствования в удовлетворении иска полностью.

По результатам пересмотра жалобы ВАСУ пришел к выводу, что жалоба подлежит удовлетворению, учитывая следующее.

Судами предыдущих инстанций установлено, что согласно выводам лаборатории, возвращенные покупателями табачные изделия, были изъяты из реализации по основаниям их несоответствия требованиям качества и окончания гарантийного срока хранения. По актам от 30.09.05 АОЗТ «ОАО - П» уничтожены указанные табачные изделия и марки акцизного сбора, которыми маркированы такие табачные изделия, что стало основанием для уменьшения предприятием обязательств по акцизному сбору за сентябрь 2005 года путем подачи уточняющего расчета , в результате самостоятельного выявления ошибок в его отчетности.

Причиной возникновения спора по делу стал вопрос о возвращении налогоплательщику уплаченного акцизного сбора в связи с уничтожением некачественной подакцизной продукции.

При этом, суды предыдущих инстанций при рассмотрении дела, ошибочно отождествив понятия оборота по реализации и дохода от реализации, пришли к неправильному выводу об отсутствии в АОЗТ «ОАО - П» при данных обстоятельствах объекта налогообложения.

Согласно ст.1 Декрета Кабинета Министров Украины «Об акцизном сборе» (далее - Декрет) акцизный сбор - это непрямой налог на отдельные товары (продукцию), определенные законом как подакцизные, который включается в цену этих товаров (продукции).

Положениями ч. 1 ст. 3 Декрета определено, что объектом налогообложения является, в частности, обороты по реализации произведенных в Украине подакцизных товаров (продукции), в том числе, из давальческого сырья, путем их продажи, обмена на другие товары (продукцию, работы, услуги) безвозмездной передачи товаров (продукции) или с частичной их оплатой, а также объемы отгруженных подакцизных товаров (продукции), изготовленной из давальческого сырья.

Согласно ч. 4 ст. 4 Декрета датой возникновения налоговых обязательств по продаже подакцизных товаров (продукции) считается дата, приходящаяся на налоговый период, в течение которого произошло любое из событий, наступившее ранее:
или дата зачисления средств от покупателя (заказчика) на банковский счет плательщика акцизного сбора как оптовая торговля продаваемых товаров, а в случае продажи товаров за наличные средства - дата их оприходования в кассе плательщика этого налога, при отсутствии таковой - дата инкассации наличных средств в банковском учреждении, которое обслуживает плательщика акцизного сбора;
или дата отгрузки (передачи) такой продукции.

Анализ вышеупомянутых законодательных предписаний дает основания для вывода о том, что обязанность по уплате акцизного сбора возникает при реализации плательщиком определенной номенклатуры товаров. То есть, оборот по реализации подакцизного товара считается совершенным с момента наступления первого события, с которой связывают возникновение обязанности по уплате акцизного сбора, независимо от дальнейшего получения дохода плательщиком с этого оборота.

Вместе с этим, действующее налоговое законодательство предусматривает специальные основания возврата акцизного сбора плательщику.
Так, согласно п. 17 ст. 7 Закона Украины от 15 сентября 1995 № 329/95-ВР «Об акцизном сборе на алкогольные напитки и табачные изделия» марки акцизного сбора, не использованные для маркировки товаров из-за их повреждения, принимаются от покупателей марок для утилизации с возмещением фактически уплаченных сумм акцизного сбора в соответствии с Положением о производстве, хранении, продаже марок акцизного сбора, маркировки алкогольных напитков и табачных изделий, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 23.04.04 № 567 (далее - Положение № 567). Плата за марки акцизного сбора возврату не подлежит.

Согласно п. 25 указанного Положения не использованные (в следствие повреждения) марки принимаются для уничтожения. Уплаченная сумма акцизного сбора возмещается покупателям или по их желанию засчитывается в счет будущих платежей, кроме суммы акцизного сбора, уплаченной в счет погашения налогового векселя.

По смыслу п. 27 Положения № 567 оформленные надлежащим образом поврежденные марки возвращаются их продавцу. Продавец составляет акт об уничтожении повреждения марок. Первый экземпляр акта вместе с заявлением плательщика о возврате уплаченной суммы акцизного сбора или о зачислении ее в счет будущих платежей остается у продавца.

Аналогичный порядок распространяется и на партию некачественной продукции, которая  возвращается покупателем предприятию - производителю.
Таким образом, правовая конструкция возврата акцизного сбора плательщику, осуществляемого в форме возмещения или зачисление суммы этого сбора в счет будущих платежей, предусматривает обязательное уничтожение марок из оговоренных оснований.

При этом, законодательством установлен тождественной порядок уничтожения марок как в случае их повреждения, так и в случае возвращения налогоплательщику некачественного товара, а следовательно и правовые последствия утилизации марок из этих обоих оснований должны быть аналогичными.

Следовательно, в случае уничтожения предприятием-производителем марок акцизного сбора по причине возвращения этому предприятию подакцизной продукции вследствие ее несоответствия качественным характеристикам, такое предприятие имеет право на возврат соответствующих сумм акцизного сбора путем их возмещения (зачисление) в счет предстоящих платежей акцизного сбора.

Согласно пп. 15.3.1 п. 15.3 ст. 15 Закона Украины от 21 декабря 2000 № 2181-III «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» (далее - Закон № 2181-III) заявления на возврат излишне уплаченных налогов, сборов (обязательных платежей) или на их возмещение в случаях предусмотренных налоговыми законами, могут быть поданы не позднее 1095 дня следующего за днем осуществления такой подписки или получения права на такое возмещение.

Таким образом, право истца на возврат излишне уплаченного акцизного сбора вследствие уничтожения марок акцизного сбора по причине возвращения некачественной продукции должны быть реализованы путем подачи соответствующего заявления в порядке указанного предписания закона.

Впрочем, как видно из установленных судами обстоятельств дела, для возврата излишне уплаченного акцизного сбора АОЗТ «ОАО - П» было подано в орган ГНС уточняющий расчет за сентябрь 2005 года.

По содержанию абз. 2 п. 5.1 ст. 5 Закона № 2181-III уточняющий расчет представляется налогоплательщиком в случае самостоятельно выявленной ошибки в показателях ранее поданной налоговой декларации.

Поскольку фактически в данном случае ошибки при исчислении и уплате акцизного сбора в сентябре 2005 года по реализованной табачной продукции АОЗТ «ОАО - П» допущено не было, то предоставление уточняющего расчета за названный налоговый период субъектом хозяйственной деятельности осуществлено неправомерно.

При таких обстоятельствах действия государственного налогового органа по доначислению налоговых обязательств субъекта хозяйствования с акцизного сбора за оспариваемым налоговым уведомлением - решением является обоснованным.

Учитывая указанное, ВАСУ по результатам рассмотрения кассационной жалобы орган ГНС принял решение, которым ее удовлетворил, отменил решение суда первой и апелляционной инстанции в иске субъекту хозяйствования отказал.

 
Заместитель директора Юридического
департамента ГНА Украины - начальник отдела                                 В.И. Розмош
 
17 января 2011 | Юридический департамент ГНА Украины
http://www.sta.gov.ua